Système fiscal français

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Droit fiscal en France

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En France, le droit fiscal est la branche du droit public qui traite des autorisations légales accordées aux administrations publiques françaises, dont l'État, pour prélever des impôts, taxes, contributions et cotisations sociales sur les agents économiques français. Regroupés, l'ensemble de ces prélèvements forme l'imposition en France.

Sont soumises au droit fiscal français les personnes ayant leur domicile fiscal en France, c'est-à-dire les personnes physiques ou morales :

  • qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ;
  • qui exercent en France une activité professionnelle ;
  • qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques.

Pour quun contribuable soit considéré comme résidant fiscalement en France, il suffit que lun seulement de ces critères soit rempli, ces trois critères étant en effet des critères alternatifs. Les conventions fiscales internationales réservent cependant à la France le droit de soumettre à l'impôt français certains revenus perçus par des personnes n'ayant pas leur domicile fiscal en France (revenus immobiliers, plus-values immobilières).

Les autorisations légales de prélèvements sont accordées par le Parlement, par le gouvernement lui-même et ses représentants, ou par les assemblées des collectivités locales.

Sommaire

Histoire du droit fiscal français

Définition du droit fiscal

Le droit fiscal peut être défini comme la branche du droit permettant la participation des sujets de droit (aussi bien personnes physiques que personnes morales) à lorganisation financière de lÉtat et à lexpression de la politique économique et sociale.

Le droit fiscal dans l'ordre juridique français

Parce quil met en jeu lÉtat, le droit fiscal est une branche du droit public : lÉtat dispose en effet du pouvoir dédicter les règles relatives à la nature et au recouvrement des divers impôts, même si la décentralisation a conduit les collectivités locales à se voir reconnaître un certain pouvoir en matière détablissement du taux des impositions qui leurs sont attribuées. Le droit fiscal est, au moins étymologiquement, le droit de limpôt, le droit qui se rapporte à limpôt, à la fiscalité.

L'impôt

L'impôt est la contribution pécuniaire requise des particuliers par voie dautorité, à titre définitif et sans contrepartie, dans le but dassurer la couverture des charges publiques. Dautres ont caractérisé limpôt comme étant un prélèvement obligatoire destiné à financer les dépenses budgétaires de lÉtat et de certains organismes publics, collectivités locales, établissements publics à vocation territoriale ou encore un mode de répartition des charges publiques fondé sur ladaptation aux facultés contributives des citoyens.

Limpôt a été également défini par les lexicographes français comme étant la « contribution prélevée sur des revenus, des transactions, des produits, etc. pour assurer le fonctionnement du budget de lÉtat ou des collectivités locales[réfnécessaire] ».

Limpôt constitue la ressource financière assurée à lÉtat afin de lui octroyer les moyens matériels et humains destinés à lui permettre de répondre aux besoins de lintérêt public ; il est donc, par voie de conséquence, la contribution des citoyens aux charges exposées par lÉtat dans un but dintérêt collectif et national. Le droit fiscal doit donc être défini comme étant lensemble des règles de droit destinées à permettre à lÉtat de percevoir, auprès des citoyens, leur contribution aux charges financières exigées par lintérêt public.

Caractère obligatoire de l'impôt

Le caractère obligatoire de limpôt signifie quil sagit dune contribution dont les citoyens doivent sacquitter et dont ils ne peuvent être exemptés que par une disposition expresse de la loi ; il ne signifie cependant pas que lÉtat est seul habilité à percevoir limpôt : si lédiction des normes fiscales législatives et réglementaires demeure une compétence dont lÉtat ne peut se défaire, limpôt peut alimenter des organismes de droit privé, par exemple, des institutions sociales, telles que les caisses dallocations familiales ou de Sécurité sociale, et même les organismes privés placés sous le contrôle de lÉtat ; ces organisme peuvent assurer eux-mêmes le calcul du montant , et sa perception.

Larticle 34 de la Constitution française de 1958 dispose seulement que : « la loi fixe les règles concernant : (…) l'assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures (…)[1] », de telle sorte quaucune disposition constitutionnelle ninterdit que limpôt soit recouvré au profit de et par dautres personnes que lÉtat. Il n'y a pas non plus d'autres dispositions légales qui s'y oppose.

Seule lexistence et la structure de limpôt sont dessence législative ; dès lors que ces conditions sont remplies, rien ne soppose à ce que le bénéficiaire effectif de la perception de limpôt soit une personne autre que lÉtat. Néanmoins, la mission de limpôt étant dassurer la couverture des charges publiques, seuls des organismes assumant une telle charge peuvent percevoir le produit des impôts.

On s'interdit souvent d'envisager la délégation du recouvrement des impôts à une entreprise privée, en souvenir de lépoque révolue des fermiers généraux. En réalité, la perception de la CSG est assurée par et pour des organismes de droit privé (respectivement les URSSAF et les caisses de sécurité sociale), tandis que la TVA et la "part salariale" des charges sociales sont calculées et encaissées par les entreprises. Inversement, la perception des impôts locaux, quand elle est assurée par l'administration d'État, fait l'objet d'une rémunération de l'État par la collectivité territoriale qui lui confie cette mission, ce qui dans ce cas fait du percepteur une entreprise. En dépit de la légende, la délégation du recouvrement des impôts à une entreprise privée est donc une réalité d'aujourd'hui.

Les prélèvements fiscaux

Parce quil appartient au droit financier, et détermine les règles selon lesquelles lÉtat se procure les ressources qui lui sont nécessaires, le droit fiscal peut se définir comme étant le droit de limpôttel étant dailleurs, nous lavons dit, la perception habituelle que le grand public a adoptée du droit fiscal. La question qui se pose, préalablement à toute étude générale du droit fiscal, est donc de définir la notion dimpôt. En droit fiscal, la notion dimpôt sentend de façon large et est appréhendée sous la notion de prélèvement ; le droit positif distingue à ce sujet cinq grandes catégories de prélèvements :

  • les impôts ;
  • les taxes ;
  • les taxes parafiscales ;
  • les rémunérations ou redevances pour services rendus ;
  • les contributions sociales, lesquelles sont toutefois étrangères au droit fiscal.

Cette diversité structurelle des prélèvements fiscaux nest pas sans importance, dans la mesure elle va se répercuter sur le problème de la compétence juridictionnelle de traitement du contentieux fiscal. Cette dernière question, qui consiste à déterminer quel est le juge compétent pour connaître des litiges relatifs aux prélèvements fiscaux, nest pas importante seulement au regard de la notion de prélèvement fiscal : en effet, la nature même du juge compétent en matière fiscale déterminera la philosophie judiciaire présidant à la jurisprudence fiscale, le juge (judiciaire ou administratif) imprimant le droit fiscal de la philosophie qui lui est propre, quil sagisse dune philosophie privatiste (pour le juge judiciaire) ou publiciste (pour le juge administratif).

Les impôts

La définition de limpôt est actuellement donnée par larticle 4 de lordonnance du 2 janvier 1959, qui dispose que limpôt est une ressource dont la perception doit être autorisée annuellement par le législateur[2].

Si la caractéristique essentielle de ce prélèvement doit donc être recherchée dans son caractère purement législatif, elle nen saurait pas moins constituer un critère déterminant de la nature fiscale dun prélèvement puisque le pouvoir réglementaire empiète, dans certains cas, irrégulièrement sur la compétence réservée au législateur : linstitution dun prélèvement par voie réglementaire ne saurait donc exclure celui-ci de la catégorie des impôts ou des impositions de toutes natures.

Les taxes

La taxe peut se définir comme étant la contrepartie de lutilisation dun service ou dun ouvrage public, à caractère obligatoire, qui est due dès que le redevable est en situation de profiter du service, même sil nen profite pas directement, on parle alors d'usager potentiel du service public.

La taxe se distingue donc de limpôt dans la mesure son profit est affecté, alors que celui de limpôt ne fait pas lobjet dune affectation particulière.

La taxe se distingue de la redevance car la taxe est payée par toute personne ayant la possibilité d'utiliser le service, la taxe sera donc payée même si l'usager ne veut pas se servir du service (celui qui a la possibilité d'utiliser le service et qui ne le fait pas paie quand même). La redevance en revanche n'est payée que lors de l'utilisation effective de service par l'usager (celui qui n'utilise pas ne paie pas).

Les taxes parafiscales

Indépendamment des impôts et des taxes il existait, sous le terme général de parafiscalité, un ensemble de droits, taxes, redevances, prélèvements et cotisations soumis à des règles particulières. Elles étaient perçus dans un intérêt économique et social au profit dune personne morale de droit public ou de droit privé, autre que lÉtat, les collectivités locales et leurs établissements publics administratifs.

Ces taxes échappent à la compétence du législateur, qui devait laisser au pouvoir réglementaire le soin de préciser leur assiette, les modalités de leur application et leur taux.

Les taxes parafiscales ont été supprimées depuis la LOLF de 2001, mais leur intérêt pratique est certain, puisque c'est la seule imposition réglementaire. Certes, le principe de légalité de l'imposition s'y oppose (selon l'article 34 de la Constitution) ; mais ce même article dispose que « le législateur organique a la possibilité de compléter, de préciser le contenu de l'article 34 », ce que le Conseil Constitutionnel a rappelé lorsqu'il a examiné l'article 4 de l'ordonnance de 1959, instituant les taxes parafiscales.

Les redevances

Larticle 5 de lordonnance du 2 janvier 1959 précise que la rémunération des services rendus par lÉtat ne peut être établie et perçue que si elle est instituée par décret en Conseil d'État, pris sur le rapport du ministre des finances et du ministre intéressé. Il sagit donc dun prélèvement dessence purement réglementaire.

Contrepartie de lutilisation dun service ou dun ouvrage public, ces redevances sont soumises au principe de léquivalence financière entre la somme réclamée et le service rendu, principe qui permet de les différencier de la taxe.

Les juges ne peuvent exercer sur ces prélèvements quun contrôle restreint, qui porte sur le rapport entre le taux de la redevance et le coût réel des services qui sont rendus en contrepartie.

Sources du droit fiscal français

Le droit fiscal est un droit dorigine législative, la Constitution du 4 octobre 1958 réservant au législateur le pouvoir d'édicter les règles relatives à la détermination, l'assiette et le recouvrement des impositions de toute nature.

La loi constitue donc la source première du droit fiscal, le pouvoir réglementaire ne pouvant intervenir que dans les domaines qui ne sont pas attribués au législateur par la Constitution, et sur renvoi exprès de la loi fiscale. Mais si elle est la source première du droit fiscal, la loi nen constitue pas pour autant la source exclusive. En effet, dautres normes peuvent être invoquées à loccasion dun litige entre ladministration fiscale et un contribuable ; tel sera ainsi le cas lorsque le contentieux portera sur la validité des règles dont ladministration entendra se prévaloir à lencontre dun contribuable. Pourront être invoquées la doctrine administrative, la jurisprudence, voire les conventions internationales.

Si le droit fiscal présente, au sein de lordre juridique français, un certain nombre doriginalités, celles de ses sources ne sont pas les moindres dans la mesure le droit fiscal connaît deux catégories de sources, les sources dédiction et les sources dinterprétation.

Sources directes et sources indirectes

Encore appelées sources directes, les sources dédiction de la règle de droit regroupent la source traditionnelle du droit, à savoir la loi. Lédiction de la règle fiscale est en effet réservée au législateur et au gouvernement, les juges ne pouvant se prononcer par voie de disposition générale ou réglementaire : ce principe, inscrit à larticle 5 du code civil français, réserve aux juges un pouvoir dinterprétation, qui sexercera dans le cadre de lapplication des règles de droit.

Également appelées sources médiates, les sources dinterprétation sont constituées par la jurisprudence et par la doctrine administrative.

La doctrine nest pas, en droit fiscal, une source de droit mais les exégètes admettent quelle peut influencer le juge et le législateur ; en revanche, les instructions et circulaires de la Direction générale des impôts, voire les réponses ministérielles, si elles ne peuvent participer de sources dédiction, constituent en revanche une source dinterprétation du droit fiscal.

La Constitution

Le principe de légalité de l'impôt

Il découle de deux articles :

  • l'article 34 de la constitution de 1958 qui dispose que : « La loi fixe les règles relatives à l'assiette, au taux et aux modalités de recouvrement des impositions de toutes natures. »
  • l'article 14 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 : « Tous les citoyens ont le droit de constater par eux-mêmes ou par leurs représentants la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, d'en suivre l'emploi et d'en déterminer la quotité, l'assiette, le recouvrement et la durée. »

Ce principe rend le Parlement seul compétent pour établir ou lever de nouveaux impôts; cette compétence exclusive du législateur s'entend non seulement de la création d'impôts, mais aussi des règles qui fixent leur modalités: cette compétence exclusive est valable quel que soit le bénéficiaire de l'impôt.

Ainsi, bien que les collectivités locales puissent déterminer elles-mêmes les taux, cela n'atteint pas le principe, étant donné que les collectivités détiennent ce pouvoir par délégation de la part des législateurs et que cela est fait dans la limite du cadre imposé par le législateur. Le législateur peut en outre déléguer la prise de décision relative aux mesures nécessaires à l'application des lois fiscales. Le seul domaine pour lequel le parlement ne peut rien déléguer est la création de nouveaux impôts, qui est de sa seule compétence.

Le principe d'égalité devant l'impôt

Il découle de trois articles, dont deux de la DDHC :

  • L'article 1er de la DDHC qui déclare que : Les hommes naissent et demeurent libres et égaux en droits. Les distinctions sociales ne peuvent être fondées que sur l'utilité commune.
  • L'article 13 de la DDHC qui dit que : la contribution commune doit être également répartie entre les citoyens à raison de leurs facultés
  • L'article 1er de la constitution de 1958 qui dit que : la France assure l'égalité devant la loi de tous les citoyens sans distinction d'origine, de race ou de religion.

Malgré tout, ce principe ne signifie d'aucune manière une uniformité de traitement. Sa vocation est plus d'interdire les discriminations injustifiées, selon des critères tels que la religion ou l'ethnie. Ce principe permet donc, a contrario, une discrimination en fonction des capacités contributives de chacun, des situations familiales, de profession, etc. Cela permet donc aussi les discriminations positives qui permettent à ceux qui ont un faible revenu de ne pas payer d'impôt sur le revenu par exemple.

Le principe de nécessité de l'impôt

Le Conseil constitutionnel la définit comme découlant de l'article 13 de la DDHC qui dit : pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable.

Ce principe a pour but en particulier de légitimer la levée de l'impôt mais aussi de justifier les droits exceptionnels (dérogeant au droit commun) donné au fisc pour lutter contre la fraude fiscale. Certains juristes jugeaient que cet article ne prévalait que pour les dépenses ayant trait au pouvoir régalien de l'État, mais le conseil constitutionnel a considéré qu'il fallait comprendre cet article dans un sens plus large, qui voulait que les impôts servent bien à financer les dépenses relatives à l'organisation collective, et qu'il soit nécessaire à celles-ci.

Le principe d'annualité de l'impôt

Ce principe ne découle pas d'un article le concernant en particulier mais le principe d'annualité budgétaire de l'État est l'un des 4 grands principes des finances publiques. Le Budget de l'État doit en effet être voté chaque année par le Parlement.

Cependant ce principe ne concerne que la levée de l'impôt et non son existence. L'impôt doit donc pour être valablement levé, l'être après le vote du budget par le parlement. Si ce vote n'était pas positif, ce serait simplement la levée de l'impôt pour l'année en cours qui serait frappée d'irrégularité.

Il existe cependant des exceptions au principe d'annualité, comme par exemple lors de la formation ou la séparation d'un nouveau foyer fiscal (mariage / PACS / divorce).

La loi

À la différence des lois civiles, dont certaines ont un caractère facultatif et ne sont que supplétives de la volonté des parties, les lois fiscales sont des lois impératives dordre public ; à linstar des règles du droit pénal, les règles du droit fiscal doivent donc être interprétées restrictivement.

Il nexiste pas, en droit fiscal, de loi supplétive.

Ce caractère restrictif interdit par conséquent de raisonner dun cas prévu à un cas imprévu , autant quil interdit détendre à une situation qui na pas été prévue une solution, doctrinale ou jurisprudentielle, dégagée pour une autre situation. Il implique donc que linterprétation de la loi ne puisse être effectuée selon un principe danalogie, réservant ainsi la spécificité des lois fiscales les unes par rapport aux autres autant que lautonomie de chaque impôt par rapport aux autres impôts. Selon le Conseil dÉtat, dès lors que les dispositions législatives ne contiennent aucune réserve et ne présentent pas dambiguïté, il ny a pas lieu de rechercher dans les travaux préparatoires de la loi les éléments nécessaires pour en éclairer le sens ; cette position ne formule cependant pas une interdiction totale dinterprétation de la loi fiscale par le juge : le juge administratif peut cependant se réserver la faculté dinterpréter à la lumière des travaux préparatoires une loi dont le texte littéral est clair.

La doctrine

La doctrine administrative occupe une place particulière en droit fiscal, dans la mesure elle ne jouit en principe daucune légitimité normative. LAdministration fiscale publie régulièrement des Instructions qui peuvent être envisagées de deux façons différentes :

  • soit lAdministration se borne à donner son interprétation dun texte, auquel cas la position développée par lAdministration aux termes de linstruction ne constituera pour le juge quun élément dinformation ;
  • soit lAdministration entend fixer de véritables normes, auquel cas elle sarroge un pouvoir réglementaire dont elle nest pas constitutionnellement investie mais la norme en question pourra être validée si lautorité qui la édictée était investie dun pouvoir réglementaire. Pour être opposable aux contribuables il convient que la norme administrative ait été suffisamment publiée.

La jurisprudence

Le juge trouvera dautant plus matière à intervenir en droit fiscal que la loi établit un partage de compétence, dans le traitement du contentieux fiscal, entre les juridictions administratives et les juridictions judiciaires.

En droit fiscal, la jurisprudence a la même portée quen droit privé, sauf que lAdministration ne sestime pas systématiquement liée par la jurisprudence. Ainsi, lorsquune décision aura été rendue dans un litige entre lAdministration et un contribuable, la solution jurisprudentielle ne sappliquera pas systématiquement aux autres litiges de même nature survenant entre lAdministration et dautres contribuables : si ceux-ci entendent se prévaloir de la première solution jurisprudentielle, ils devront invoquer cette solution dans leur litige personnel, jusquà ce que le juge leur donne satisfaction.

Les conventions internationales

Les conventions fiscales internationales sont des traités internationaux dont lobjet est purement fiscal ; ces conventions doivent donc être distinguées des autres accords internationaux comportant des dispositions fiscales (tels par exemple les accords de coopération, les conventions consulaires).

Les conventions fiscales les plus importantes sont celles dont lobjet est général, cest-à-dire celles qui règlent les relations entre deux États pour tout ce qui concerne les impôts sur le revenu, les droits de succession, de donation et de timbre. Elles ne traitent cependant ni des taxes sur le chiffre daffaires, ni des droits indirects car lapplication est normalement limitée au seul territoire national, ce qui exclut, en pratique tout phénomène de toute imposition internationale.

Les conventions fiscales internationales se voient en général assigner un triple objectif :

  1. élimination des doubles impositions : lobjet essentiel des conventions fiscales internationales est lélimination de la double imposition entre les deux États contractants que lon distingue traditionnellement comme étant, lun celui de la source et lautre celui de la résidence. Cette élimination se fait soit par la méthode de limputation (le bien ou le revenu est initialement imposé dans les deux États mais la double imposition est effectivement évitée par une imputation de limpôt acquitté à létranger sur limpôt en France) soit par la méthode de lexonération (les revenus perçus à létranger sont exonérés dimpôt en France) ;
  2. Lutte contre la fraude : les conventions établissent les bases dune coopération entre les États afin de lutter contre lévasion et la fraude fiscale internationale, rendues dautant plus faciles et attractives par lexistence de « paradis fiscaux ». Pour cela, elles prévoient, en général, un échange de renseignements et, éventuellement, une assistance au recouvrement. Elles fixent également le cadre dans lequel les États vont coopérer pour assurer une correcte application de la convention, pour en interpréter les dispositions obscures ou imprécises et, en définitive, pour assurer une correcte assiette de limpôt ;
  3. Protection des contribuables : les conventions protègent les contribuables en fixant le régime fiscal applicable à une transaction, à une opération ou à un investissement déterminés. Elles permettent aux contribuables de connaître à lavance le régime fiscal, et donc les conséquences financières de leurs activités. En outre, elles contiennent normalement une clause de non-discrimination qui vise à protéger les nationaux français, ainsi que les entreprises contrôlées par les nationaux français, contre les discriminations de nature fiscale quils pourraient subir dans lautre État du fait de leur nationalité.

Directives fiscales communautaires

L'Union européenne (UE) s'est donné un objectif d'harmonisation fiscale au sein des pays membres, ce qui fait que les directives fiscales sont de plus en plus nombreuses. Celles-ci s'imposent au droit national même si les États ont la faculté de les retranscrire à leur manière dans leur droit. Par ailleurs, le Conseil d'État a décidé que le législateur ne pouvait laisser subsister dans le droit national des dispositions contraires à celles des directives européennes, et que l'État pourrait être tenu de réparer les torts causés si de telles dispositions restaient en place.

Autonomie du droit fiscal français

Chaque branche spécialisée du droit tend à s'organiser d'une manière originale, à élaborer autour d'un fonds commun constitué de quelques principes fondamentaux ses règles et ses principes particuliers. Lorsqu'une discipline est ainsi régie par ses règles propres, on dit qu'elle est autonome. La portée de cette autonomie se mesure au fait qu'une situation juridique peut être réglée, au regard d'une discipline autonome, autrement qu'au regard de toute autre discipline, même au regard du droit commun : à un problème posé, la discipline autonome apportera des règles qui lui sont spécifiques et qu'aucune autre matière n'est en mesure d'apporter, et ainsi le droit commun ne s'appliquera que dans la mesure le juge a estimé que ses règles sont valables au regard de la branche juridique autonome.

Si certains glossateurs ont tenté de refuser lautonomie du droit fiscal, au motif que celui-ci resterait soumis aux règles du droit commun, et en particulier aux règles du droit privé, force est de constater que le droit fiscal non seulement vise à procurer à lÉtat les ressources nécessaires à son activité mais encore ne comporte aucune règle supplétive : sa place doit donc être recherchée au sein du droit public, plutôt que sous lautorité du droit privé.

Étendue de l'autonomie du droit fiscal

La question de lautonomie du droit fiscal a été, pendant plus dun siècle, la pomme de la discorde entre les auteurs, juristes et fiscalistes saffrontant par le biais des clans « autonomistes » et « publicistes » ; en fait, cest cette controverse doctrinale qui a porté lautonomie du droit fiscal sur les fonts baptismaux.

À lheure actuelle, les débats sont clos ou, tout au moins, mériteraient de lêtre puisque si le droit fiscal a acquis ses galons de discipline autonome, cest fondamentalement par l'intervention du juge ; En fait, il serait exact de dire que l'affirmation du principe de l'autonomie du droit fiscal est dorigine principalement jurisprudentielle. Cependant, force est de constater que le juge fiscal a été relayé dans sa tâche par le droit fiscal lui-même, celui-ci ayant développé une certaine réalité pratique de son autonomie.

Affirmation de l'autonomie du droit fiscal

En pratique, le droit fiscal a affirmé son autonomie face aux règles du droit comptable mais aussi face aux autres branches du droit, et en particulier face au droit commercial et au droit civil, ce qui nen accrédite pas moins la thèse dune impossibilité dassimiler les conceptions du droit fiscal avec celles du droit privé, comme les « privatistes » et « anti-autonomistes » le soutiennent.

Face au droit du commerce et des affaires, le droit fiscal présente des particularismes dans bien des domaines qui ont cependant tous un point commun, celui de leur domaine qui est lentreprise :

  • le cheval de bataille des autonomistes réside dans la question de la personnalité de lentreprise individuelle : sa personnalité fiscale est déduite, par la doctrine, de la reconnaissance par le droit fiscal de la dualité du patrimoine de lexploitant ;
  • dautres domaines caractérisent lantinomie entre le droit fiscal et le droit commercial : la personnalité morale des sociétés, la notion de bénéfices ; mais ces antinomies, si elles peuvent caractériser lautonomie du droit fiscal par rapport au droit commercial, sont beaucoup moins prononcées que celles qui séparent la fiscalité de la comptabilité.

Nombreux sont cependant les points qui peuvent alimenter le débat sur lautonomie du droit fiscal : les relations entre le droit fiscal et le droit des sociétés et, en particulier, la question de la personnalité fiscale des sociétés commerciales.

Relativisation de l'autonomie du droit fiscal

Lacceptation de lautonomie ne doit pas conduire à un respect aveugle et excessif des principes du droit fiscal : si lautonomie implique que le droit fiscal développe une appréhension personnelle des concepts juridiques qui lui sont soumis, elle ne sous-entend pas pour autant le rejet systématique des principes dinterprétation de ces mêmes concepts juridiques issus dautres branches du droit. Elle a pour corollaire la liberté de définition de son choix, et cette liberté consiste évidemment à élaborer ses propres principes, mais elle nexclut pas, non plus, la possibilité dadopter les facteurs dinterprétation que fournit telle ou telle branche du droit.

La relativisation de lautonomie du droit fiscal a pu résulter tout dabord de larbitrage apporté par le juge fiscal au conflit entre les règles du droit fiscal et celles du droit commun ; mais elle a pu aussi, se passant de lintervention judiciaire, trouver un fondement dans les rapports entre le droit fiscal et le droit privé.

Rôle du juge. Le juge restreint en effet la sphère dinfluence du droit fiscal, autant que le champ dapplication de la loi fiscale, afin de « protéger », en quelque sorte, les notions du droit privé. Cette attitude régulatrice du juge fiscal se rencontrera dans deux hypothèses :

  1. dans un premier cas, la disposition fiscale litigieuse contient un élément dérogatoire par rapport aux règles comptables de droit privé ; dans cette hypothèse, le juge décidera dinterpréter strictement cette dérogation car il la considère comme une exception à une norme généralefût-elle non fiscaleet aussi parce que sa grande précision la rend susceptible dextension. La loi fiscale est alors rigoureusement circonscrite à la sphère qui lui a été expressément assignée par le législateur : le juge ne fait pas appel au droit privé pour le substituer au droit fiscal mais il procède par restriction, en limitant le champ dapplication du droit fiscal, de façon à laisser le champ libre à linterprétation dégagée par le droit privé ;
  1. dans un second cas, le juge va estimer que la disposition fiscale ne constitue quun rouage parmi dautres dun mécanisme global, relevant du droit civil celui-, et quelle doit se combiner avec dautres pièces constitutives.

Lautonomie du droit fiscal apparaît de ce fait comme limitée par le recours du juge à des concepts ou des éléments dinformation non fiscaux. Il nen demeure pas moins que lautonomie nest pas une fin en soi, son intérêt essentiel ne résulte pas de la multiplication des particularismes, mais de ce quelle permet lexistence et lexpression des composantes spécifiques du droit fiscal.

Conséquence de l'autonomie du droit fiscal

Lapplication de lautonomie du droit fiscal porte un nom, ou plutôt se matérialise sous la forme dun autre principe, celui du réalisme du droit fiscal. Le principe du réalisme du droit fiscal est généralement présenté comme léquivalent de lautonomie ; en réalité, si les deux notions sont bien liées entre elles, elles sont dépourvues déquivalence. En effet, lautonomie signifie que le droit fiscal ne dépend pas des autres branches du système juridique français pour déterminer ses propres concepts ; quant au réalisme, il apparaît comme la conséquence immédiate de cette autonomie : le réalisme est à la fois la démonstration et la conséquence de lautonomie du droit fiscal.

Le réalisme est donc une des composantes de lautonomie du droit fiscal, la condition sine qua non de lexistence du principe dautonomie du droit fiscal. Si le réalisme nest pas un principe distinct de celui de lautonomie, on pourrait se demander sil existe en lui-même, comme découlant de lautonomie.

Concept de réalisme du droit fiscal

Lautonomie du droit fiscal lui confère la faculté de ne pas prendre en considération les qualifications et implications portées par les autres branches du droit sur les situations qui, par définition, sont concrètes avant dêtre juridiques. Fort de cette liberté de qualification, le droit fiscal appréhendera la réalité des choses sous un angle spécifiquement fiscal.

En réalité, le réalisme ne revêt pas les aspects dun principe à part entière, il napparaît que comme une simple caractéristique de lautonomie du droit fiscal : le droit fiscal adopte une logique interne, propre à sa philosophie personnelle, et cest cette logique que lon doit qualifier de réaliste.

Lautonomie du droit fiscal lui confère la faculté de ne pas prendre en considération les qualifications et implications portées par les autres branches du droit sur les situations qui, par définition, sont concrètes avant dêtre juridiques. Fort de cette liberté de qualification, le droit fiscal appréhendera la réalité des choses sous un angle spécifiquement fiscal.

Objet du réalisme

Lobjectif poursuivi par ce principe est dappréhender le fait, voire de le reconstituer en le dépouillant de la façade juridique derrière laquelle il est dissimulé.

Il en résulte que lintérêt fiscal de lÉtat prévaut sur des situations juridiques régies par le droit privé ou même le droit administratif”, la notion dintérêt fiscal de lÉtat sentendant dans un sens politique très général. Le réalisme participe donc dune méthode dappréhension, qui se traduit par un abondant recours aux faits, ceux-ci étant privilégiés, par rapport à une autre normefût-elle de droit communet par rapport aux qualifications données à leurs activités par les sujets de droit. La recherche du fait va cependant sexercer dans un cadre doté de limites infranchissables, celles-ci ayant pour noms « liberté dentreprendre », « liberté de gestion », « libre choix du cocontractant » et seuls les abus seront réprimés. La marge dappréciation du juge est donc étroite et cest sur la base de linstructiondestinée à analyser les faits et à reconstituer la démarche du contribuableque le juge fiscal décidera de confirmer ou dinfirmer la qualification des faits retenue par les parties.

Le réalisme du droit fiscal na pour fonction que celle dassurer le respect de légalité de tous devant limpôt, en permettant une lutte efficace contre la fraude organisé avec des moyens juridiques. Si lœuvre du juge est fondamentale dans ce domaine, le législateur est venu appuyer son action par ladoption de dispositions ponctuelles dessence réaliste.

Pour le juge fiscal, le réalisme du droit fiscal emporte trois séries dimplications pour sa démarche interprétative. Force est cependant de reconnaître que ces trois implications participent toutes dun même fondement : la lutte contre la fraude, la lutte contre « lillusion juridique » créée par le contribuable afin de se soustraire à limpôt.

Notes et références

  1. Constitution française, site Legifrance
  2. « L'autorisation de percevoir les impôts est annuelle » : ordonance de 1959, consolidée au 1er janvier 2005, site legifrance

Voir aussi

Finances publiques en France
Principes budgétaires
Annualité · Spécialité · Unité
Universalité · Sincérité
Législation
LOLF · Loi de finances
Loi de financement de la sécurité sociale
Imposition en France
Historique de l'imposition · Droit fiscal
Organisation
Divers
Voir aussi
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